2010年3月18日，美國政府通過《海外賬戶稅收遵從法案》(FATCA)。這是一個旨在追查美國納稅人在海外偷稅漏稅或隱匿申報金融賬戶的法案，從2011年1月1日正式實施。隨後，美國國稅局(IRS)在2014年4月25日與全球大部分國家簽訂全面性政府間協議前，發布了10多個修訂通知，FATCA 法案日趨完善。
2014年7月1日開始，與IRS簽訂協議的外國金融機構FFI開始識別美國納稅人的金融賬戶，並於2015年3月31日前填報8966表格向其報告美國納稅人的海外金融賬戶信息。之後，IRS從2017年1月1日開始，對不合作金融機構和金融賬戶扣繳總款項30%的預繳稅。就在2017年1月3日和4日，IRS又連續發布新的通知，修訂了新的外國金融機構FFI協議。
這個進程，與現時的CRS 是何等相似!成熟的美國FATCA經驗也告訴我們，CRS在進入第一批實施階段後，將會參照FATCA法案實施過程中打補丁修訂規則的方式，不斷織出一張嚴密結實的天羅地網。
中國政府與美國國稅局於2014年6月26日簽訂政府間替代性正式協議IGA模式一(MODEL I)。截至2015年5月1日，中國共有1038家金融機構在美國國稅局註冊了GIIN涉稅信息申報號碼，兩國稅務合作進入一個新紀元。
備受矚目的FATCA IGA模式一，最早是在2012年7月美國與法國、德國、意大利、西班牙和英國(G5)簽訂的，其為世界經合組織(OECD)修訂1988年制訂的《多邊稅收征管互助公約》提供了新思路和新範本。2014年9月，OECD 正是以該模式為藍本，推出了國際共同申報準則CRS。
因此，現在當很多國家包括中國已承諾實施CRS並開始履行盡職調查程序，我在FATCA法案中曾給予許多高凈值納稅人的申報建議就成為一份頗具實操性參考意義的寶貴經驗。
五花八門的灰色建議
正如當初FATCA剛剛推出時，許多灰色建議讓人們如看到救命稻草一樣，面對CRS，很多人的應對方式同樣五花八門，最常見的主要有：
一是撤銷賬戶，走為上策。但在OECD 公布的《金融賬戶涉稅信息自動交換標準操作手冊》(下稱《手冊》)的第三部分的第100頁，就專門針對撤銷和關閉賬戶的操作指引采用了美國FATCA法案同理的處理方式，將當年撤銷或關閉的金融賬戶列為優先報告和盡職調查的名單，稱之為“逃跑中名單”。這和主動投案自首沒有實質性區別。
二是買本護照，暗度陳倉。最近一段時間，許多移民機構的護照移民項目突然紅火起來，一個很大的噱頭就是，幫助移民拿到一些國家護照，理由是它們與中國沒有外交關系，改變移民法律身份可以有效規避CRS的反避稅信息申報。
與第一種情形同理，在《手冊》第三部分的第87頁和93頁，專門參照對比和采納了美國FATCA法案和《美國聯邦稅法典》第7701條款對稅務居民的定義，尤其是在2004年之後修訂的第877條款，就是為防止以逃避稅為目的放棄美國國籍或綠卡的稅法條款，針對此將啟動隨之10年的棄籍稅務調查程序。該稅法條款將國籍管轄權重新定義為居民管轄權，為目前大多數國家接受，並成為國際稅法的通用規則。移民國籍身份的改變並不一定能改變之前或現時的稅務居民身份。
三是移民美國，遠走他鄉。美國並沒有參加CRS，2016年1月27日彭博社曾發文稱，在全球反避稅浪潮中，美國反而成為新的避稅港，人們更願意選擇移民美國，進入它不與其他國家交換金融賬戶涉稅信息的單向申報披露機制。在2014年1萬個申請美國綠卡名額中有86.9%的投資移民來自中國內地，近年排期逐年延長，從2014年的12個月內到2016年平均42個月。投資移民美國除了時間久外，美國複雜細致和執法嚴厲的稅務體系也讓許多人望而生畏。
四是資債信托，金蟬脫殼。設立離岸信托，特別是資債類信托，成為目前很多財富管理機構和律所的推薦性建議。
不過，信托架構在美國和英國的法律法規已經非常完善。在吸取FATCA法案經驗後，CRS同樣有專門針對信托架構的申報機制。在《手冊》第二部分的第6章，就以大量篇幅闡釋信托在CRS實施時如何界定是金融賬戶FI，還是非金融實體賬戶NFE，並對實際控權人有非常詳盡的判定原則。而中國香港在2016年6月22日通過新《2016年稅務(修訂)(第3號)條例》後，也發現人們會選擇信托規避CRS。於是，香港稅務局於去年9月9日發布《金融機構進一步操作指南》，專門在第17章對信托作出穿透申報的決定。
避免反避稅調查是關鍵
CRS的目標本質是反避稅，核心目的是反洗錢。面對CRS，如果沒有優先制訂合規的稅務籌劃避免反避稅調查，任何財務稅務規劃都將非常脆弱。尤其是中國政府在提交給OECD的反避稅行動方案中，根據OECD在2015年8月公布的《各國稅務合規進程主動披露方案原則最新修訂書》，中國政府暫時沒有如瑞士等國家實行的主動披露和自首行動的平穩過渡條款，被查緝的懲戒力度非常之大，甚至有刑事責任。
基於10多年來在美國數以千計的高凈值客戶稅務籌劃實操性經驗，尤其是為跨境資產配置和跨境身份的客戶在FATCA 中的海外金融資產申報和披露方面的豐富經驗，我總結出如下主要建議：
第一，合規的稅務籌劃，不以逃避稅為目的獲取額外稅收利益，避免遭到反避稅調查。
第二，跨境資產配置仍然以穩健增值為目標，保持財富進一步積累。資產配置在多樣化、全球化和區間化中尋求增值和傳承的平衡。
第三，跨境資產配置需註意境內資產境內配置，境外資產境外配置。
第四，跨境資產交叉配置或是納稅人擁有兩個以上國家稅務管轄區身份時，需籌劃“稅法三角形”分析，了解“一個賬戶，兩國稅制，三類申報”，也就是兩個或兩個以上國家的個人所得稅、遺產稅(或贈與稅)，和海外金融資產申報三類稅務情形下的稅務規則。
第五，在CRS時代，商業資產需與個人資產相剝離，沒有剝離就沒有隔離，同時，需架設多主體法律結構下的第三方協議平臺。
（本文作者為美國註冊稅務師、美國註冊會計師、美國聯邦稅務法庭查稅糾紛調解師，中國和美國多家會計師事務所、律師事務所和財務投資公司高級咨詢顧問）